企業(yè)內部環(huán)境審計發(fā)展過(guò)程

　　環(huán)境審計的概念發(fā)端于上世紀70年代的工業(yè)企業(yè)界，為避免環(huán)境污染事件帶來(lái)的經(jīng)濟與法律后果，工業(yè)企業(yè)最初開(kāi)始實(shí)施環(huán)境審計。隨著(zhù)一系列審計標準的相繼出臺，企業(yè)內部環(huán)境審計形成了較為完善的方法體系，并逐步上升到企業(yè)戰略管理的高度。本文回顧了企業(yè)內部環(huán)境審計的發(fā)展歷程，總結其發(fā)展邏輯，分析其對我國政府環(huán)境審計的借鑒意義，進(jìn)而提出推動(dòng)政府環(huán)境審計發(fā)展的建議。

　　一、企業(yè)內部環(huán)境審計的發(fā)展過(guò)程

　　(一)作為企業(yè)環(huán)境風(fēng)險管理工具的環(huán)境審計

　　最早的環(huán)境審計(Environmental audit)產(chǎn)生于20世紀70年代的西方工業(yè)企業(yè)內部。當時(shí)，西方工業(yè)經(jīng)濟經(jīng)歷了200多年的快速發(fā)展，積累了大量的社會(huì )財富，同時(shí)環(huán)境污染問(wèn)題也日益突出。20世紀50-60年代期間，西方主要發(fā)達國家(包括日本)爆發(fā)了“八大公害事件”，造成了嚴重的經(jīng)濟損失和社會(huì )后果，引起了民眾的廣泛關(guān)注，政府也集中出臺了大量環(huán)境保護相關(guān)的法律法規。在此背景下，一些歐美國家的大型跨國公司——主要是石油開(kāi)采、化工、采礦、冶煉和大型制造業(yè)界的公司，為了應對日益增長(cháng)的環(huán)境違規風(fēng)險，將企業(yè)內部環(huán)境審計作為一種重要的管理手段，以檢查并確保其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)能夠滿(mǎn)足國家和地方的相關(guān)法律法規。在這一階段，企業(yè)內部環(huán)境審計主要是為了避免因環(huán)境污染事件而承擔嚴重的法律責任或經(jīng)濟處罰，因此，其審計內容主要包括職業(yè)健康和安全要求的相關(guān)規定，生產(chǎn)許可的污染物排放標準及規定，以及企業(yè)生產(chǎn)、儲存和處置有害廢棄物的規定和潛在環(huán)境風(fēng)險等。從其目的和內容來(lái)看，這一階段企業(yè)內部環(huán)境審計是以重大的、顯性的環(huán)境風(fēng)險為主要對象，關(guān)注直接威脅人與環(huán)境安全、造成直接經(jīng)濟損失的環(huán)境要素，以符合性審計方式為主，是一種形式簡(jiǎn)單、內容單一的環(huán)境風(fēng)險管理工具。

　　(二)作為企業(yè)環(huán)境管理體系部分的環(huán)境審計

　　20世紀80年代以后，企業(yè)內部環(huán)境審計并被廣泛運用于各類(lèi)工商業(yè)經(jīng)濟活動(dòng)當中。同時(shí)，隨著(zhù)環(huán)境審計的相關(guān)制度體系、技術(shù)方法和人才隊伍逐漸成熟，企業(yè)對于環(huán)境風(fēng)險控制的能力大為加強，環(huán)境審計從先前“單一的環(huán)境風(fēng)險管控手段”逐步向“系統性的環(huán)境管理工具”發(fā)展，其重點(diǎn)也開(kāi)始過(guò)渡至環(huán)境管理系統審計。美國內審協(xié)會(huì )1995年對599個(gè)公司的調查結果顯示，內部審計對環(huán)境審計的認識有所提高，審計的內容和重點(diǎn)也有所擴大，主要包括以下幾個(gè)方面：(1)環(huán)境保護合法性審計，審查各類(lèi)污染物排放法規是否得到了貫徹實(shí)施;(2)環(huán)境保護政策及控制程序審計，審查企業(yè)是否制定有關(guān)環(huán)境保護政策及其執行情況;(3)環(huán)境管理系統審計，審查企業(yè)環(huán)境保護管理系統的運轉及其結果;(4)有害物質(zhì)的貯存與處置的審計，審查對有害物質(zhì)處置是否安全可靠，是否會(huì )引起隱患或影響未來(lái)環(huán)境;(5)環(huán)境經(jīng)濟責任的記錄與披露，審查有關(guān)環(huán)境問(wèn)題的帳務(wù)處理，以及如何在財務(wù)報告中將這些信息加以披露。與早期相比，這一時(shí)期企業(yè)環(huán)境審計具有明顯的系統化特征，在符合性審計基礎上，發(fā)展了財務(wù)審計和效益審計的范圍，并發(fā)展出受托環(huán)境經(jīng)濟責任的概念。

　　這一階段，相關(guān)審計準則和標準的出臺為環(huán)境審計發(fā)展提供了有力保障。其中，最具有影響力的是歐盟1993年發(fā)布的環(huán)境管理審計體系(Eco-Management and Audit Scheme,EMAS)，以及國際標準化組織1996年發(fā)布的ISO14000系列標準，兩類(lèi)標準都要求建立完善的環(huán)境管理體系，并實(shí)施系統規范的環(huán)境審計。以ISO14000系列標準為例，該系列中的ISO14010-14012三項標準均為具體指導操作的《環(huán)境審計指南》，包括《通用準則》、《環(huán)境管理體系審計》和《環(huán)境審計員資格準則》，指出環(huán)境審計是“對一個(gè)組織的環(huán)境管理系統的連續監控過(guò)程”，這樣，環(huán)境審計發(fā)展成為環(huán)境管理系統的一個(gè)組成部分。

　　(三)作為企業(yè)戰略的環(huán)境審計

　　環(huán)境審計提升為企業(yè)戰略是“可持續發(fā)展”理念發(fā)展的必然要求。1992 年，里約熱內盧聯(lián)合國環(huán)境和發(fā)展大會(huì )把“可持續發(fā)展”作為人類(lèi)邁向21世紀的共同發(fā)展戰略，第一次將可持續發(fā)展思想推廣為全球行動(dòng)。在此背景下，作為全球資源配置和經(jīng)濟活動(dòng)主體的企業(yè)組織，也迅速引入可持續發(fā)展戰略，企業(yè)內部環(huán)境審計逐步上升到企業(yè)戰略管理的高度，進(jìn)入新的發(fā)展時(shí)期。格蘭特•萊杰伍德在其所著(zhù)的《環(huán)境審計與企業(yè)戰略》一書(shū)中就指出：“環(huán)境審計是企業(yè)戰略的重要組成部分,它不僅涉及到企業(yè)的技術(shù)改造，產(chǎn)品創(chuàng )新能力,而且涉及到企業(yè)的生產(chǎn)、儲存、營(yíng)銷(xiāo)等各個(gè)方面”。

　　這一階段，環(huán)境審計作為企業(yè)可持續發(fā)展戰略重要內容，其現實(shí)價(jià)值被進(jìn)一步挖掘：第一，環(huán)境審計通過(guò)對企業(yè)環(huán)境政策、環(huán)境目標、環(huán)境制度以及具體環(huán)境行為的有效監督，確保企業(yè)環(huán)境管理系統的不斷完善發(fā)展，是企業(yè)實(shí)現可持續發(fā)展戰略的重要保證。第二，環(huán)境審計通過(guò)對企業(yè)履行環(huán)境經(jīng)濟責任的情況做出客觀(guān)的評價(jià)和鑒證，從而監督促進(jìn)企業(yè)貫徹可持續發(fā)展戰略。第三，環(huán)境審計有利于現代企業(yè)的生存和發(fā)展，提高企業(yè)市場(chǎng)競爭能力�？傊�，環(huán)境審計不僅可以幫助企業(yè)提高經(jīng)濟效率、規避環(huán)境風(fēng)險、履行社會(huì )責任，同時(shí)也能塑造企業(yè)形象，改善公共關(guān)系，提升其市場(chǎng)競爭能力，凸顯了環(huán)境審計的戰略?xún)r(jià)值。

　　二、企業(yè)內部環(huán)境審計發(fā)展對政府環(huán)境審計的借鑒意義

　　企業(yè)內部環(huán)境審計和政府環(huán)境審計具備較高的同質(zhì)性，從“審計的本質(zhì)是證實(shí)和評價(jià)受托經(jīng)濟責任”的角度出發(fā)，可以給出環(huán)境審計的一般定義：即“環(huán)境審計是為了確保受托環(huán)境責任的有效履行，由國家審計機關(guān)、內部審計機構和社會(huì )審計組織依據環(huán)境審計準則對被審計單位受托環(huán)境責任履行的公允性、合法性和效益性進(jìn)行的鑒證”�；�于兩者的同質(zhì)性，總結分析企業(yè)內部環(huán)境審計的發(fā)展過(guò)程和邏輯，對于如何推動(dòng)政府環(huán)境審計發(fā)展具有現實(shí)的借鑒意義，具體包括如下幾個(gè)方面：

　　(一)環(huán)境審計應更加注重全面審計

　　企業(yè)內部環(huán)境審計始于“規避重大環(huán)境災害”的現實(shí)需要，并經(jīng)歷了從審計“內容單一”到“全面系統”的發(fā)展過(guò)程，這樣的發(fā)展邏輯是符合實(shí)際需求的。從我國審計實(shí)踐來(lái)看，由于審計資源緊張，我國政府環(huán)境審計也歷來(lái)強調“圍繞中心、突出重點(diǎn)”，近年來(lái)，結合國民經(jīng)濟建設和環(huán)境治理重點(diǎn)，審計署陸續重點(diǎn)開(kāi)展過(guò)退耕還林、部分城市排污費、環(huán)渤海城市水污染防治、“三河三湖”水污染防治、重點(diǎn)地區和行業(yè)節能減排、城鎮污水垃圾處理等專(zhuān)項資金的審計�？偟膩�(lái)說(shuō)，我國政府環(huán)境審計對象仍較為單一，主要是各類(lèi)環(huán)境治理專(zhuān)項資金，屬于“環(huán)境保護末端治理”環(huán)節的“財務(wù)收支審計”，而對于國家環(huán)境保護規劃、區域環(huán)境質(zhì)量、企業(yè)環(huán)境政策、項目環(huán)境管理等“非末端治理”行為的“合規性審計”和“績(jì)效審計”卻實(shí)施較少，嚴重制約了政府環(huán)境審計的全面發(fā)展。因此，下一階段，政府環(huán)境審計應更加注重統籌規劃，著(zhù)力構建環(huán)境審計整體格局，努力推動(dòng)環(huán)境審計全面發(fā)展。

　　(二)環(huán)境審計應高度重視標準制定

　　歐盟環(huán)境管理審計體系(EMAS)以及國際標準化組織ISO14000系列標準的出臺，極大的推進(jìn)了企業(yè)內部環(huán)境審計的發(fā)展。自1996年ISO14000系列標準頒布至今，全球已有17萬(wàn)多家企業(yè)等組織通過(guò)認證，我國目前有3萬(wàn)多家企業(yè)組織通過(guò)了該體系認證，并在該標準指導下開(kāi)展企業(yè)內部環(huán)境審計工作�？梢�(jiàn)，審計標準對于審計發(fā)展的意義深遠。目前來(lái)看，制約我國政府環(huán)境審計發(fā)展的重要因素正是環(huán)境審計準則和標準的缺乏。今后，審計機關(guān)應在充分借鑒國際環(huán)境審計準則的基礎上，結合我國審計實(shí)踐經(jīng)驗，重點(diǎn)研究我國政府環(huán)境審計的對象、范圍、方法和標準，建立具有較強實(shí)踐指導意義的環(huán)境審計指南、準則等規范性文件。具體的，我國審計機關(guān)可以在環(huán)境審計案例整理發(fā)掘的基礎上，形成各類(lèi)專(zhuān)項審計指南，再經(jīng)總結提煉，逐步建立統一的環(huán)境審計準則。

　　(三)環(huán)境審計應與國家環(huán)境治理緊密結合

　　企業(yè)內部環(huán)境審計是企業(yè)環(huán)境管理體系的重要組成部分，我國政府環(huán)境審計也應自覺(jué)與國家環(huán)境治理大局結合起來(lái)。一是應該加強對國家環(huán)境保護工作現狀的研究，以便更加科學(xué)的制定審計計劃、突出審計重點(diǎn)、構建環(huán)境審計大格局，促進(jìn)政府環(huán)境審計事業(yè)的自身發(fā)展;二是應該主動(dòng)發(fā)揮政府環(huán)境審計在國家環(huán)境治理中的積極作用，憑借審計經(jīng)濟監督、評價(jià)和鑒證的專(zhuān)業(yè)優(yōu)勢，彌補環(huán)境主管部門(mén)行業(yè)監管的不足，進(jìn)而持續提升國家環(huán)境治理水平。只有在政府環(huán)境審計與國家環(huán)境治理形成良好的互動(dòng)循環(huán)，才能充分發(fā)揮審計國家經(jīng)濟社會(huì )“免疫系統”的功能。

　　(四)環(huán)境審計應重視戰略定位

　　可持續發(fā)展戰略的確認，是進(jìn)入二十一世紀的全球經(jīng)濟社會(huì )發(fā)展的必然結果。企業(yè)內部環(huán)境審計也因此提升到戰略高度，擔負指導、監督、反饋和修正企業(yè)各類(lèi)行為的職能，以確保企業(yè)環(huán)境戰略得以真實(shí)、有效、全面的體現。加拿大審計署從傳統審計關(guān)注經(jīng)濟活動(dòng)的經(jīng)濟性、效率性和效果性(Economy，Efficiency，Effectiveness)出發(fā)，加入環(huán)保性(Environment)的內容，把環(huán)境審計確定為一種戰略目標，使得該國環(huán)境審計走到了世界前列。我國也應盡早制定環(huán)境審計戰略，明確環(huán)境審計的價(jià)值和目標，用以指導具體環(huán)境審計業(yè)務(wù)開(kāi)展，提升環(huán)境審計成果的應用水平，通過(guò)提供可靠的信息、有力的問(wèn)責、合理的建議，促進(jìn)國家可持續發(fā)展戰略的完善。

　　拓展:內部審計報告內容有：

　　1 檢查、發(fā)現、報告危害環(huán)保的主要問(wèn)題;

　　2 反映達到或不符環(huán)保標準的信息;

　　3 評價(jià)遵守環(huán)境政策、法規的情況;

　　4 審查環(huán)保管理系統和有關(guān)內控系統的健全和有效，并反映其薄弱環(huán)節和失控問(wèn)題;

　　5 生產(chǎn)、技術(shù)、經(jīng)營(yíng)、貯存、運輸過(guò)程中危害環(huán)保的事項;

　　6 對購入、租賃、企業(yè)組合等房地產(chǎn)的環(huán)境狀態(tài)的報告或評估意見(jiàn)進(jìn)行檢查;

　　7 環(huán)保負債的評估;

　　8 環(huán)保資金的籌集和分配的合規性與有效性;

　　9企業(yè)環(huán)境政策、計劃、項目的制定和資源的分配;

　　10 項目有效實(shí)施和業(yè)績(jì);

　　11 環(huán)保成本收益和資金運用效果;

　　12 有關(guān)環(huán)保資產(chǎn)、負債的真實(shí)、合規、效益性的評價(jià);對市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)(綠色產(chǎn)品)的影響;

　　13 配合外部審計;

　　14 環(huán)境報告和有關(guān)信息的審查;

　　15 向管理當局提出審計結果、存在風(fēng)險、資金運用、實(shí)現效果的報告;

　　16 對員工的環(huán)境和訓練的狀況。

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